조세조약상 근로소득 조항의 해석과 관련된 몇 가지 쟁점 ― OECD 모델 조세조약 제15조 제2항을 중심으로 ―

윤준석

추천

검색

질문

자료유형: 학술저널

저자정보: 윤준석 (전주지방법원)

저널정보: 한국세무사회 부설 한국조세연구소 세무와 회계연구 세무와 회계 연구 통권 제40호 (제14권 제1호)

발행연도: 2025.2

수록면: 5 - 78 (74page)

이용수

📌

연구주제

📖

연구배경

🔬

연구방법

🏆

연구결과

초록· 키워드

오류제보하기

이 글은 조세조약상 근로소득 조항의 해석과 관련된 몇 가지 쟁점을 다룬다. 특히 OECD 모델 조세조약 제15조 제2항은 다음과 같은 요건, 즉 ❶ 근로자가 183일을 초과하여 원천지국에 체류하지 않을 것, ❷ 원천지국의 거주자가 아닌 사용자가 급여를 지급하거나 그 지급을 자기의 계산으로 할 것, ❸ 원천지국에 소재한 사용자의 고정사업장이 급여를 부담하지 않을 것을 모두 충족하면, 그 근로소득에 대한 원천지국에서의 납세의무를 면제하고 있다. 각 요건과 관련된 주요 쟁점에 관하여 국내 법령, 모델 조세조약 주석서를 비롯한 OECD의 공식 문서들, 선행연구 등을 종합적으로 검토했다. 이 글의 핵심적인 내용은 다음과 같다.
첫째, ❶ 요건 중 ‘183일 체류 기간’과 관련하여, 코로나바이러스감염증—19(COVID-19) 대유행(Pandemic)과 같은 상황에서 부득이하게 원천지국을 떠나지 못하고 계속 체류한 기간도 위 183일에 포함할지 문제가 된다. 특히 행정해석이나 행정협정을 통해 조세조약을 배제할 수 있을지 살펴봐야 하는데, 어느 한 체약국의 과세권을 제한할 수 있어 원칙적으로는 조세조약 개정 절차를 통해 해결해야 할 것이지만, 효율적이고 즉각적인 대응이 필요한 이례적인 상황에서는 현실적으로 그러한 방법을 제한된 범위에서 허용할 수밖에 없을 것이다.
둘째, ❷, ❸ 요건 중 ‘사용자’ 개념에 대해서 조세조약이 정의 규정을 두고 있지 않으므로, 그에 대한 해석이 중요하다. 모델 조세조약 제3조 제2항에 따라 해석해야 하는데, 조세조약 목적상 ‘사용자’에 관한 정의 규정이라고 볼만한 국내법은 없다고 보인다. 그래서 국내법의 ‘고용’ 또는 ‘근로계약’ 등에 관한 정의 규정을 통해 근로관계를 파악하고, 그에 따라 근로를 제공받은 자를 ‘사용자’로 해석해야 할 것이다. 다만, 조세조약 목적상 국외 근로자파견과 관련된 근로관계에 대해서도, 파견근로자 보호 등에 관한 법률 (이하 ‘파견법’)의 내용을 그대로 적용할 수 있다면, 파견사업주가 바로 임금을 지급할 의무를 부담하는 ‘사용자’라 할 것이고, 이는 형식적 근로관계에 따라 사용자를 판단하는 것으로 평가할 수 있다. 모델 주석서에 따르면, 조약 남용 사례가 아닌 이상, 위와 같이 판단한 사용자를 제15조 제2항의 사용자로 보아야 한다. 한편 조세조약 목적상, 파견법의 내용을 그대로 적용할 수 없고 실질에 따라 근로관계를 파악해야 한다면 또는 사용자를 조약 고유개념으로 본다면, 모델 주석서가 들고 있는 객관적 사유를 고려할 필요가 있는데, 근로관계에 관한 종전 판례의 판단 기준을 크게 벗어나지 않는다고 보인다.
셋째, ❷ 요건 중 ‘지급 또는 그 지급을 자기의 계산으로’의 의미는 그 주체인 사용자와 연관 지어 살펴볼 필요가 있다. 앞서 본 기준에 따라, 사용자를 먼저 판단하고, 그 사용자가 급여에 대한 경제적 부담을 지는 방법, 즉 급여를 직접 지급했는지 또는 다른 사람의 지급을 자기의 계산으로 했는지를 살펴봐야 할 것이다. 이때 경제적 부담을 진다는 의미는 사용자로서 급여를 부담한다는 의미이지, 사용자의 거래 상대방, 즉 재화나 용역의 소비자로서 최종적인 부담을 진다는 의미는 아니다. 그리고 모델 주석서는 제15조 제2항 제(b)호의 취지에 대해서 인건비를 공제받은 국가에서 근로소득에 대한 과세가 이루어지도록 하기 위함이라고 하지만, 인건비로 공제받는 국가와 근로소득을 과세하는 국가가 반드시 일치하지 않을 수 도 있고, 또 유독 제15조 제2항 적용과 관련해서만 그렇게 해석할 이유도 없으므로, 해당 국가가 과세할 수 있을지를 결정할 때 그 취지만을 고려하는 것은 타당하지 않고, 근로관계에 중점을 두고 사용자를 판단하고, 그에 따라 제15조 제2항 제(b)호 요건을 살펴봐야 할 것이다.
넷째, ❸ 요건 중 ‘고정사업장의 부담’과 관련하여, 어느 경우에 고정사업장이 부담했다고 할 수 있을 것인지 문제가 된다. 고정사업장이 실제 급여를 지급한 경우는 물론 본점에서 배분받은 경비에 급여가 포함되어 있고, 그것이 고정사업장 귀속소득의 발생과 합리적으로 관련된 경우에도, 고정사업장이 급여를 부담했다고 볼 수 있을 것이다. 다만, 고정사업장이 본점과의 내부거래에 따라 지급한 비용에 급여가 포함되어 있다고 하더라도, 그것이 고정사업장의 기능과 관련이 없는 비용이고, 독립기업이었다면 오히려 본점의 거래 상대방, 즉 소비자로서 부담한 것으로 평가할 수 있다면, 고정사업장이 급여를 부담했다고 볼 수 없을 것이다.

This article examines various issues related to interpretation of the employment income under the Tax Treaty, with a particular focus on Article 15(2) of the OECD Model Tax Convention. Paragraph 2 of Article 15 exempts employment income in the place of employment (hereinafter referred to as the “source country”) if the following conditions are met：(a) the taxpayer is present in the source country for a period or periods not exceeding a total of 183 days, (b) the remuneration is paid by, or on behalf of, an employer who is not a resident of the source country, and (c) the remuneration is not borne by a permanent establishment (PE) of the employer in the source country. The main issues relating to each of these requirements are as follows：
First, there is the question of how to calculate the ‘183 days’ in exceptional situations, such as the COVID-19 pandemic. Specifically, it is important to consider whether it is possible to override the tax treaty through administrative interpretation or executive agreement, which could potentially restrict a contracting country’s right to tax. In principle, this issue should be resolved through treaty revision；however, such an approach should be limited to exceptional circumstances that require an effective and immediate response.
Second, since there is no definition of the ‘employer’ in the Model Tax Convention, it must be interpreted in accordance with Article 3(2). In particular, there may be no domestic law that provides a definition of ‘employer’ for the treaty purposes. Therefore, based on the definitions of “employment” or “contract of service” in domestic law, the person receiving the work under the employment relationship should be interpreted as the ‘employer’. However, if the definition provided in the Act on the Protection, etc. of Temporary Agency Workers (hereinafter referred to as “the Act”) can be applied to the case of international hiring out of labor for tax treaty purposes, it can be argued that the “employer” is the party that is obligated to pay wages under the contract of service. This perspective can be evaluated as the formal approach. According to the Model Commentary, the above-mentioned employer should be regarded as the employer under Article 15(2), unless there is a case of treaty abuse. Conversely, if the concept in the Act cannot be applied for tax treaty purposes, and the employment relationship should be assessed based on its substance according to the case law or the tax treaty, it is necessary to disregard the formal contractual relationship on the basis of objective criteria outlined in the Commentary. This does not appear to be much different from the standard established by previous court decisions in Korea.
Third, ‘paid by, or on behalf of’ should must be understood in the relation to the employer. It is necessary to determine who the employer is and how the employer bears the burden of the remuneration, i.e., whether the payment is made directly or by paying someone else on the behalf of the employer. In this case, bearing the burden means that he bears the remuneration as a user of the employment, not a consumer of goods or services. And while the intent of Article 15(2)(b), according to the Commentary, is to make it possible to tax earned income in the country from which labor expenses have been deducted, there is no reason to interpret it as such only in relation to the application of Article 15(2).
Fourth, the PE can be said to have borne the remuneration if it is included in the expenses allocated by the head office to the PE and it is effectively related to the income attributable to the PE. However, if it is an expense unrelated to the function of the PE, and if the PE, as a separate and independent enterprise, has borne the remuneration as a consumer, it cannot be said that the remuneration is borne by the PE.

#근로소득 #급여 #183일 #사용자 #지급을 자기의 계산으로 #고정사업장의 부담 #모델 조세조약 제15조 제2항 #원천지국 #거주지국 #employment income #remuneration #183 days #employer #paid by on behalf of #borne by PE #model tax convention 15(2) #source country #residence country

국문초록
Ⅰ. 들어가며
Ⅱ. 모델 조세조약 제15조와 근로소득의 범위
Ⅲ. ‘183일을 초과하여 체류하지 않을 것’ ― 제15조 제2항 제(a)호
Ⅳ. ‘사용자’ ― 제15조 제2항 제(b), (c)호
Ⅴ. ‘지급 또는 그 지급을 자기의 계산으로 한 급여’ ― 제15조 제2항 제(b)호
Ⅵ. ‘고정사업장이 부담한 급여’ ― 제15조 제2항 제(c)호
Ⅶ. 마치며
參考文獻
Abstract

참고문헌 (0)

참고문헌 신청

참고문헌이 DBpia에서 서비스 중이라면, [참고문헌 신청]을 통해 등록해보세요

함께 읽어보면 좋을 논문

논문 유사도에 따라 DBpia 가 추천하는 논문입니다. 함께 보면 좋을 연관 논문을 확인해보세요!

이 논문과 함께 이용한 논문

가상자산의 법적성격 및 물권의 적용가부 - UNIDROIT(국제사법통일연구소)의 디지털 자산원칙을 중심으로 -

최단비 법이론실무연구 2025 .02

미국 헌법상 대면권 조항의 의미와 그 변화 ― 우리 헌재 및 대법원 판례와 관련하여 ―

김종구 미국헌법연구 2024 .12

최근 본 자료

전체보기

UCI(KEPA) : I410-151-25-02-092402839

구분	그룹	데이터 항목
AI 학습용 데이터	원문	원문 PDF 파일
AI 학습용 데이터	원문 + 메타 (기본/상세)	원문 PDF 파일 및 서지정보 CSV
대량 구매용 데이터	B2B 구독 방식	특정 자료 한정으로 원문 접근 권한 부여
대량 구매용 데이터	URL 전달 방식	바로 PDF 뷰어를 열람할 수 있는 URL 제공

구분	그룹	데이터 항목
AI 학습용 데이터	기본 메타	발행기관명, 간행물명, 권호명, 권(vol), 호(issue), 통권, 발행연도, 발행월, 논문명, 저자명, 시작페이지, 종료페이지, 전체페이지, 상세페이지URL
상세 메타 데이터	발행기관 메타	발행기관 이명, 영문명, 창립연도, 홈페이지URL, 발행기관 소개
	간행물 메타	부제목, 간행물 유형, ISSN, ISBN, 최초발행연도, 폐간연도, 간행빈도, 발행주기, 등재사항, 이용수, 피인용수, 권호수, 논문수, 표지이미지
	논문 메타	작성 언어, 부제목, 대등제목, 목차, 키워드, 초록, 이미지, 참고문헌, 이용수, 피인용수, 논문활용도, DBpia통합주제분류, KDC분류, DDC분류, 한국연구재단분류, UCI, DOI
	저자 메타	소속기관, 소속부서, 직급, 연구분야, 연구키워드, 이용수, 피인용수, 저자 논문활용도

구분	그룹	데이터 항목
※ 결합형/맞춤형 메타 데이터는 신청 내용에 따라 다양하게 제공 가능
이용순위 정보	주제분야별 많이 이용된 논문	“인문학”에서 많이 이용된 논문 TOP100
	이용기관별 많이 이용된 논문	“중고등학교”에서 많이 이용된 논문 TOP100
	세부기관별 많이 이용된 논문	“서울대학교”에서 많이 이용된 논문 TOP100
	키워드별 많이 이용된 논문	“Chat GPT”에서 많이 이용된 논문 TOP100
키워드 정보	많이 이용된 키워드	특정기간/분야/저널 내 많이 이용된 키워드
	많이 발행된 키워드	특정기간/분야/저널 내 많이 발행된 키워드
	많이 검색된 키워드	특정기간/분야/저널 내 많이 검색된 키워드
	연구 트렌드 키워드	특정 키워드 연관 연구동향 분석 데이터 키워드

논문 기본 정보

초록· 키워드

AI 요약

연구주제

연구배경

연구방법

연구결과

주요내용

목차

참고문헌 (0)

함께 읽어보면 좋을 논문

이 논문과 함께 이용한 논문

최근 본 자료

댓글(0)