원천징수의무자의 실질귀속자확정의무 제한에 관한 소고 - 조세조약상 수익적소유자 판정 및 실질적 심사를 중심으로 -

문필주; 박훈

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자료유형: 학술저널

저자정보: 문필주 (서울시립대학교) 박훈 (서울시립대학교)

저널정보: 한국국제조세협회 조세학술논집 租稅學術論集第36輯第3號

발행연도: 2020.9

수록면: 1 - 46 (46page)

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조세를 징수하는 수단은 여러 가지가 있을 수 있음에도 불구하고, 원천징수제도의 적용범위가 점점 확대될 수 있었던 것은 징수효율 때문이라 할 수 있다. 그러나 이러한 효율은 국가와 원천납세의무자 입장에서 효율적인 것이다. 이 글에서는 원천징수의무자의 실질귀속자확정과 관련하여 원천징수의무의 범위를 합리적인 수준으로 제한하는 방안을 제시한다. 이 글은 (Ⅰ) 서설, (Ⅱ) 원천징수의무자의 의무와 그 제한의 필요성, (Ⅲ) 원천징수의무자의 실질귀속자확정에 대한 기본논의, (Ⅳ) 원천징수의무자의 조세조약상 수익적소유자 판정의 문제점과 개선방안, (Ⅴ) 원천징수의무자의 실질귀속자 판정시 실질적 심사의 문제점과 개선방안, (Ⅵ) 결어로 구성되어 있다.
이 글에서는 원천징수의무자의 의무 제한의 필요성을 다음과 같이 제시하고 있다. 원천징수의무자의 법적지위는 국가의 공무수탁사인도 아니고 원천납세의무자의 대리인도 아닌 제3자적 지위에 해당한다. 원천징수제도는 그 자체로 위헌은 아니며, 원천징수의무의 헌법적 근거는 헌법 제38조의 납세의무가 아닌 제59조에서 찾을 수 있으며, 공법상의 의무라고 볼 수 있다. 원천징수의무자는 정보요구권, 조사권 등 국가와 동일한 정도의 권리는 없는데 반하여 원천징수의 미이행 또는 과소이행에 대하여 가산세와 형사처벌 등 전적인 책임을 부담하고 있으며 이는 타당하지 않다. 공법상의 의무이지만, 그 의무를 헌법 제38조상의 납세의무와 같이 확장할 수 없는 성격의 것이다. 따라서 원천징수의무를 제한 없이 확장 해석할 순 없으며, 자기책임의 원칙 관점에서 일정한 한계를 설정할 필요가 있다. 특히, 실질적 심사를 요구하는 실질귀속자확정의무는 원천징수의무로서 부적합하다고 할 수 있으며, 이에 대해서까지 원천징수의무 불이행에 대한 가산세를 부담하게 하는 것은 과도하다.
원천징수의무자의 조세조약상 수익적소유자 판정과 관련한 내용은 다음과 같다. 원천징수의무자는 실질귀속자와 수익적소유자 판단에 관하여 실질귀속자 여부만 판단하면 된다. 최근 대법원이 수익적소유자에 대한 판단을 변경함에 따라 원천징수의무자의 부담이 늘어날 수 있는 상황이 되었으나, 수익적소유자와 실질귀속자 해당 여부를 모두 판단할 필요는 없고 실질귀속자만 판단하는 것으로 족하다.
원천징수의무자의 실질귀속자 판정시 실질적 심사와 관련한 내용은 다음과 같다. 대법원의 해석론과 개별세법 규정에 따르면 원천징수의무자의 실질귀속자확정의무는 원천납세의무자의 주관적 목적에 대해 판단하는 실질적 심사를 포함하는 문제가 있다. 이는 헌법상 자기책임의 원칙에 반하는 측면이 있으며 원천징수의무자의 실질귀속자확정의무는 실질적 심사를 제외한 형식적 심사를 원칙으로 하는 것이 타당하다. 이와 같이 원천징수의무자에게 형식적 심사만 요구하는 사례로서 비실명자산에 대한 원천징수 특례 규정은 참고할만하다. 비과세 · 면제신청서 또는 제한세율 적용신청서 등과 같이 원천납세의무자가 제출한 신고서를 신뢰하여 원천징수의무를 이행한 원천징수의무자에게는 결과적으로 원천징수가 잘못되더라도 가산세 면제의 정당한 사유가 있는 것으로 해석하는 것이 타당하다.

Although there may be various means of collecting tax, the reason why the scope of application of the withholding system could be gradually expanded is due to the collection efficiency. However, this efficiency is effective in the position of the state and the original taxpayer(income recipient). In this article, we propose a method to limit the scope of the withholding obligation to a reasonable level in relation to the determination of the substantive attributor of the withholding agent.
This article describes (Ⅰ) Introduction, (II) The liabilities of the withholding agent and the necessity of its limitation, (Ⅲ) Basic discussion on the determination of the substantive attributor, and (Ⅳ) The problem of determination of the beneficial owner and the improvement measures, (V) The problem of the substantial review when the withholding agent decides the substantive attributor and the improvement measures, and (Ⅵ) Conclusion.
This article presents the necessity of limiting the obligation of withholding agent as follows. The legal status of a withholding agent is a third party, neither a tax administration nor an original taxpayer. The withholding system is not itself unconstitutional, and the constitutional basis for the withholding obligation can be found in Article 59, not the tax liabilities in Article 38 of the Constitution. And the withholding obligation can be regarded as a public law obligation. The withholding agent does not have the same level of rights as the state, such as the right to request information and the right to investigate. But the withholding agent bears full responsibility for non-compliance or underperformance of withholding tax, such as additional tax and criminal punishments, which is burdensome. Although it is an obligation under public law, it is of a nature that cannot be expanded like the tax liabilities under Article 38 of the Constitution. Therefore, the withholding obligation cannot be extended without limitation, and certain limits need to be set in terms of the self-responsibility principle. In particular, the obligation to determine the substantive attributor, which requires a substantial review, can be said to be unsuitable as a withholding obligation, and it is excessive to pay additional tax for non-compliance with the withholding obligation.
The contents related to the determination of the beneficial owner under the tax treaty of the withholding agent are as follows. The withholding agent only needs to determine whether or not the substantive attributor. As the Supreme Court recently changed the judgment on the beneficial owner, the burden on the withholding agent may increase, but it is not necessary to determine both the beneficial owner and the substantive attributor. It is sufficient for the withholding agent to determine only the substantive attributor.
The contents related to the substantial review when the withholding agent determines the substantive attributor are as follows. According to the interpretation theory of the Supreme Court and the provisions of the Individual Tax Law, the confirmation of the substantive attributor includes determining the subjective purpose of income recipient, which is a substantive review. This is contrary to the principle of self-responsibility under the constitution, and it is reasonable that the liabilities of withholding agent to determine the substantive attributor is subject to formal review, excluding substantive review. As such, it is worth referring to the withholding tax special rule for non-real name assets as an example of requiring only formal review to the withholding agent. Even if the withholding is incorrect as a result of fulfilling the withholding obligation by trusting the report submitted by the taxpayer, such as an application for non-taxation/exemption or an application for the application of a restricted tax rate, it is reasonable to admit that the withholding agent has a justifiable cause for exemption of additional tax.

#원천징수의무 #실질귀속자 #수익적소유자 #자기책임의 원칙 #정당한 사유 #Withholding liability #Substantive attributor #Beneficial owner #Self-responsibility principle #Justifiable cause

〈국문초록〉
Ⅰ. 서론
Ⅱ. 원천징수의무자의 의무와 그 제한의 필요성
Ⅲ. 원천징수의무자의 실질귀속자확정에 대한 기본논의
Ⅳ. 원천징수의무자의 조세조약상 수익적소유자 판정의 문제점과 개선방안
Ⅴ. 원천징수의무자의 실질귀속자 판정 시 실질적 심사의 문제점과 개선방안
Ⅵ. 결어
〈참고문헌〉
〈Abstract〉

참고문헌 (53)

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강석규 / 2020 / 조세법쟁론 / 삼일인포마인

김동희 / 2019 / 행정법1 / 박영사

소순무 / 2020 / 조세소송 / ㈜영화조세통람

이창희 / 2015 / 국제조세법 / 박영사

이창희 / 2020 / 국제조세법 / 박영사

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특수용도에 제공된 담배를 당해 용도에 사용하지 아니한 경우 면세된 산출세액에 해당하는 담배소비세를 납부하도록 하는 것은 특수용담배의 과세면제제도의 취지상 정당하다고 할 것인바, 이 사건 법률조항에 의한 가산세가 부가된 담배소비세의 취지가 제재를 통한 위반행위의 억지에 그 주된 초점을 두고 있는 이상 입법자는 누구에게 가산세가 부가된 담배소비
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대법원 2020. 1. 16. 선고 2016두35854, 2016두35861(병합), 2016두35878(병합), 2016두35885(병합), 2016두35892(병합), 2016두35908(병합) 판결

[1] `대한민국 정부와 룩셈부르크대공국 정부 간의 소득 및 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약’은 제1조에서 “이 협약은 일방 또는 양 체약국의 거주자인 인에게 적용한다.”라고 규정하면서, 제4조 제1항 본문에서 “이 협약의 목적상 `일방체약국의 거주자’라 함은 주소, 거소, 본점이나 주사무소의 소재지, 경영장소 또는 이와
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대법원 1986. 10. 28. 선고 86누323 판결

가. 소득세법 제142조 제1항 제4호의 규정에 의하여 국내에서 거주자나 비거주자에게 갑종에 속하는 근로소득금액을 지급하는 자가 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여 납부하여야 할 의무는 그 원천징수의무자가 본래의 납세의무자인 근로소득금액을 지급받는 자로부터 현실적으로 소득세를 징수하였거나 아니하였거나 또는
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대법원 2015. 3. 12. 선고 2014두44205 판결

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대법원 2016. 7. 14. 선고 2015두2451 판결

[1] 국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없
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대법원 2019. 12. 24. 선고 2016두30132 판결

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[1] 조세조약은 거주지국에서 주소, 거소, 본점이나 주사무소의 소재지 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 의한 포괄적인 납세의무를 지는 자를 전제하고 있으므로, 거주지국에서 그러한 포괄적인 납세의무를 지는 자가 아니라면 원천지국에서 얻은 소득에 대하여 조세조약의 적용을 받을 수 없음이 원칙이고, 대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의
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[1] 국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이므로, 재산의 귀속 명의자는 이를 지배·관리할
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대법원 2017. 7. 11. 선고 2015두55134, 2015두55141(병합) 판결

[1] 구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로
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가. 상여처분 규정은 상여처분의 구체적인 귀속자를 법률에서 규정하지 않고 시행령에서 규정하고 있으나, 상여란 임직원에 대하여 회사가 정규 급여와 별도로 지급하는 금원의 의미로 상용되고 있어 사외유출금이 임직원에게 귀속된 경우 상여처분될 것임은 쉽게 예측가능하므로 포괄위임금지의 원칙에 위배되지 않는다.
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대법원 2015. 8. 19. 선고 2014두40166 판결

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대법원 2013. 4. 11. 선고 2011두3159 판결

구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항이 규정하는 실질과세의 원칙은 구 법인세법(2003. 12. 30. 법률 제7005호로 개정되기 전의 것) 제98조 제1항 제3호가 규정하는 국내원천배당소득에 대한 원천징수에도 그대로 적용되므로, 국내원천배당소득을 지급하는 자는 특별한 사정이 없는 한 그 소득에
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대법원 2016. 12. 15. 선고 2015두2611 판결

[1] 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼
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대법원 2016. 3. 10. 선고 2011두26046 판결

실질과세의 원칙 중 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것) 제14조 제1항이 규정하고 있는 실질귀속자 과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산, 거래 등의 과세대상에 관하여 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로 있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이 아니라 실질적으
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대법원 2016. 10. 13. 선고 2014두39760 판결

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대법원 2008. 12. 11. 선고 2006두3964 판결

[1] 개인이 소득세법상의 국내 거주자인 동시에 외국의 거주자에도 해당하여 그 외국법상 소득세 등의 납세의무자에 해당하는 경우에는 하나의 소득에 대하여 이중으로 과세될 수도 있으므로, 이를 방지하기 위하여 각국 간 조세조약의 체결을 통해 별도의 규정을 두고 있다. 납세의무자가 이와 같은 이중거주자에 해당하는 사실이 인정된다면 그 중복되는
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대법원 1990. 3. 23. 선고 89누4789 판결

원천징수하는 소득세에 있어서는 납세의무자의 신고나 과세관청의 부과결정이 없이 법령이 정하는 바에 따라 그 세액이 자동적으로 확정되고, 원천징수의무자는 소득세법 제142조 및 제143조의 규정에 의하여 이와 같이 자동적으로 확정되는 세액을 수급자로부터 징수하여 과세관청에 납부하여야 할 의무를 부담하고
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대법원 1984. 4. 10. 선고 83누540 판결

원천징수의무자가 원천징수한 세액은 가사 원천징수의무자가 관할세무관서에 이를 납부하지 아니하였다 하더라도 그 원천징수한 세액의 범위내에서는 납세의무자는 면책된다 할 것이다.
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대법원 2019. 12. 24. 선고 2016두35212 판결

[1] `대한민국과 독일연방공화국 간의 소득과 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협정’(이하 `한·독 조세조약’이라 한다) 제4조는 제1항 본문에서 “이 협정의 목적상 `일방체약국의 거주자’라 함은 주소, 거소, 본점이나 주사무소의 소재지 또는 이와 유사한 성질의 다른 기준에 의하여 그 국가의 법에 따라 그 국가 안에서 납세의무
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헌법재판소 2009. 3. 26. 선고 2005헌바107 전원재판부

가. 이 사건 법률조항은 법인에 의한 세법상의 부당행위를 방지하고 법인의 사외유출된 소득의 귀속자를 빠짐없이 밝혀 소득세를 부과함으로써 조세부담의 공평을 실현하고자 하는 것으로 그 입법목적의 정당성이 인정되고, 사외유출된 소득의 귀속 여부 등에 관한 상당수의 증거자료는 법인의 수중에 있을 것이므로 과세관청으로서는 그 입증에 어려움이 있다는
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대법원 2018. 11. 15. 선고 2017두33008 판결

[1] `대한민국 정부와 헝가리 인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약’ 제12조 제1항은 “일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 거주자가 사용료의 수익적 소유자인 경우 동 타방체약국에서만 과세한다.”라고 규정한다. 이에 따라 우리 법인세법상 국내원천소득에 해당하는 사용료
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대법원 2012. 10. 25. 선고 2010두25466 판결

영국령 케이만군도의 유한 파트너십(limited partnership)인 甲이 케이만군도 법인 乙을, 乙은 룩셈부르크 법인 丙을, 丙은 벨지움국 법인 丁을 각 100% 출자하여 설립하고, 丁은 다른 투자자들과 합작으로 내국법인 戊를 설립하여 다른 내국법인 己의 사업 부분을 인수한 후, 戊가 丁에게 배당금을 지급하면서 丁이 벨지움국 법인이라는 이유로 `대한민
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대법원 2016. 11. 9. 선고 2013두23317 판결

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대법원 1989. 1. 17. 선고 87누551,552 판결

가. 과세관청의 소득세법에 의한 소득금액변동통지 자체는 독립하여 전심절차나 항고소송의 대상이 되는 행정처분이라고 할 수 없으므로 납세자가 소득금액변동 통지에 대하여 심사청구를 하였다 하여도 그것은 행정처분이 아닌 것에 대하여 심사청구를 한 것에 불과하고 그것이 행정소송법 제18조 제3항 소정의 ``처분 중의 어느 하나가 이
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대법원 2015. 7. 23. 선고 2013두21373 판결

납세의무자가 자신의 지배·관리 아래에 있는 양도인과 양수인을 거래당사자로 내세워 양도거래를 한 경우 양도와 양수의 주체 모두에 관하여 명의와 실질에 괴리가 있는 것처럼 보이더라도 납세의무자 대신 양도인을 내세운 것만이 조세회피의 목적에서 비롯된 것일 뿐 양도거래에서 양수인을 내세운 것에는 아무런 조세회피의 목적이 없다면 특별한 사정이 없는 한 양도
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대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두15179 판결

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대법원 2018. 11. 29. 선고 2018두38376 판결

[1] `대한민국 정부와 헝가리 인민공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약’ 제10조 제2항 (가)목은 수령인이 상대방 국가의 거주자인 수익적 소유자로서, 배당을 지급하는 법인의 지분 25% 이상을 직접 소유하는 법인인 경우에는 배당에 대한 원천지국 과세가 총 배당액의 5%를 초과할 수 없도록 규정하고 있다. 이에
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박훈

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